Spółka jawna stanowi trzecią (po spółce cywilnej i spółce z o.o.) najpopularniejszą formę prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W 2005 r. na rynku było 23381 spółek jawnych, a 2013 r. było ich już 34048[1]. W związku z popularnością prowadzenia działalności w tej formie, ze względu na złożoność przepisów dot. zmian osobowych w spółce uzasadnionym jest ich omówienie.
W celu zrozumienia złożoności prezentowanego tematu w pierwszej kolejności należy przedstawić istotę spółki jawnej. Jest ona podmiotem określonymw treścią art. 22 § 1ksh. Zgodnie z przytoczonym artykułem”spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową”.
Zgodnie z art.331KC[2], zalicza się ją tzw.podmiotów nieosobowych – jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną[3]. Doktryna uznaje, iż nadanie spółkom jawnym podmiotowości prawnej bez jednoczesnego uznania ich za osoby prawne pozwala wykorzystać w praktyce zdolność prawną spółek osobowych, a przy tym zachować różnice pomiędzy nimi a spółkami kapitałowymi[4]. Zawiązywana jest intuitupersonae wspólników, a relacji pomiędzy nimi mają znaczenie zarówno faktyczne jak i prawne. Znajduje to odzwierciedlenie w przepisach kodeksu spółek handlowych, który co do zasady zakłada stałość składu osobowego spółki[5].
Odstępstwem od zasady przyjmującej stałość składu osobowego jest art. 10 ksh. Zgodnie z treścią § 1 wskazanego przepisu przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę może być możliwe tylko gdy umowa spółki tak stanowi[6]. Wspomniany ogół praw i obowiązków w doktrynie zyskał miano „udziału spółkowego”. Termin ten używany jest zarówno na płaszczyźnie kodeksu cywilnego jak i kodeksu spółek handlowych do określenia prawa podmiotowego wspólnika (prawa udziałowego), zarówno w spółce osobowej i kapitałowej. Rozumieć go można w dwojaki sposób, zarówno jako uczestnictwo w podmiocie korporacyjny lub jako prawo podmiotowe[7]. Wskazany w art. 10 ksh termin „ogół praw i obowiązków” odpowiadać będzie uczestnictwu w spółce jako podmiocie korporacyjnym. Zgodnie z treścią omawianego przepisu, możliwe jest zbycie ogółu praw i obowiązków przysługujących wspólnikowi w całości. Z treści przepisy wyprowadzić można zakaz rozszczepiania praw udziałowych w spółkach osobowych[8].
Wobec czego uznać należy, iż udział spółkowy wspólnika spółki jawnej nie jest podzielny i rozszczepialny[9](odmienne zdanie przedstawił G. Gorczyński)[10].Powyższe znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie. Zgodnie z Postanowieniu Sądu Okręgowego w Bydgoszczy z 13.5.2009 r. w sprawie VIII GA 23/09 uznać należy, że „procentowy zbycie udziałów w spółceosobowej (części tego udziału) godzi w integralność udziału jako konglomeratu uprawnień o charakterze majątkowo-korporacyjnym i jest niedopuszczalne[11]. Dodać jednak należy, iż dopuszczenie do obrotu udziałem spółkowym, nie jest równoznaczne ze zrównaniem go z udziałami lub akcjami jako samodzielnym, zbywalnym aktywem majątkowym[12].
Zgodnie z kodeksem spółek handlowych, dopuszczalność przeniesienia „udziału spółkowego” na osobę trzecią uzależniona jest od spełnienia przesłanek określonych w art. 10 § 1 i 2. Pierwszym niezbędnym wymaganiem jest dopuszczalność takie rozporządzenia przez umowę spółki. Drugim wymaganiem określonym przez ustawę jest obowiązek uzyskania zgody pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki zawiera w tym zakresie inne postanowienia Po drugie, dokonanie takiego rozporządzenia wymaga zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 K.s.h.). Linia orzecznicza potwierdza bezwzględne obowiązywanie kodeksowych wymagań. Sąd Apelacyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 26 października 2006 r., w sprawie VI ACa 394/06 stwierdził, iż „skoro przepisy KSH uzależniają przeniesienie „udziału spółkowego” w spółce osobowej na innego wspólnika lub osobę trzecią od spełnienia dwóch przesłanek przewidzianych w art. 10 § 1 i 2 KSH, to brak w umowie spółki postanowienia zezwalającego na przeniesienie „udziału spółkowego” powoduje bezwzględną nieważność czynności prawnej dokonanej z naruszeniem tego przepisu (art. 58 KC)”[13].
Kodeks spółek handlowych, nie przewiduje, poza rozporządzeniem za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, formy przewidzianej dla zgody wspólników.[14]. Z ogólnych zasad dotyczących wymogów zastosowania form szczególnych można więc wysunąć wniosek, że czynność te można zrealizować w każdej formie[15]. Forma pisemna ma jedynie walor ad probationem. Niemniej jednak umowa może zawierać wymóg wyrażenia zgody w konkretnej formie.
Umowa spółki może przewidywać inne wymogi dotyczące zgody wspólników. Może zasady zarówno złagodzić jak i zaostrzyć. Jednym z możliwych rozstrzygnięć jest odstąpienie od wymogu wyrażenia zgody przez wszystkich wspólników[16]. Umowa może dopuścić również do rozporządzanie udziałem spółkowym przez większość pozostałych wspólników, a także rozporządzeniem udziałem bez zgody wspólników nieuczestniczących w rozporządzeniu[17]. Umowa może przewidzieć również dodatkowe przesłanki od spełnienia których uzależniona będzie skuteczność rozporządzenia udziałem spółkowym, choćby poprzez wskazanie wymogów podmiotowych dotyczących nabywcy udziału[18].
Z punktu widzenia obu stron transakcji niezależnie od odpowiedzialności sprzedawcy i kupującego względem spółki, sprzedaż udziału spółkowego wiąże się z konsekwencjami podatkowymi.Według organów podatkowych, przychody ze sprzedaży udziału, należy kwalifikować jako przychody ze zbycia praw majątkowych określonych w art. art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o PIT[19]. W ten sposób przychód zakwalifikowała Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 12 grudnia 2008 r., IPPB1/415-1234/08-2/EC. Linia orzecznicza ukształtowała się w sposób zgodny z interpretacją organów. W ten sposób orzekły między innymi WSA w Białymstoku w Wyroku z dnia 6 kwietnia 2011 r. I SA/Bk 659/10[20] oraz WSA Gliwicach w Gliwicach w Wyroku z dnia 28 stycznia 2014 r., I SA/Gl1712/13[21] . W tym samym Wyroku gliwicki sąd orzekł, iż przychód uzyskany ze sprzedaży „udziału spółkowego” nie korzysta ze zwolnienia określonego wart.21 ust.1 pkt50updof.
W wypadku wspólnika będącego płatnikiem CIT zastosowanie będą miały art.12 i14updop[22]. Zgodnie ze wskazanymi przepisami uznać należy, iż przychodami jest wynagrodzenie otrzymane z tytułuodpłatnego zbycia praw majątkowych.
Nabywca zaś, zgodnie z art. 1 ust.1 pkt. 1 w zw. z, z art. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zobowiązany będzie do zapłaty podatku od umowy sprzedaży praw majątkowych, w wysokości określonej zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. b przytoczonej ustawy[23]. Stanowisko uznające sprzedaż udziału spółkowego jako sprzedaż praw majątkowych aprobuje między innymi Izba Skarbowa w Poznaniu, w interpretacji z 30 listopada 2007 r., w sprawie ILPB2/415-52/07-4/JK[24].
Co do zasady, zgodnie z art. 2 pkt6 ustawy o VAT[25]udziały nie stanowią towaru wrozumieniu ustawy oVAT, a święć ich sprzedaży nie należy traktować jako dostawy towaru. Uznać również należy, iż nie jest świadczeniem usług w myślartykuł 8 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym „że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów”. Wobec powyższego przyjąć należy, iż jednorazowa sprzedaż „udziału spółkowego” nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Jeżeli mają Państwo jakiekolwiek pytania dotyczące możliwości zbycia udziału spółkowego w spółce jawnej zapraszam do kontaktu.
- pr. Krzysztof Danielak
Niniejszy tekst został opublikowany w Biuletynie Okręgowej Izby Radców Prawnych w Lublinie „Prawnik” nr 2/45, 2018,
s.85-89 oraz na stronie www.repelewicz.com.
[1]Zmiany strukturalne grup podmiotów gospodarki narodowej w rejestrze REGON, 2013 r., GUS dostęp przez https://stat.gov.pl/obszary tematyczne/podmioty-gospodarcze-wyniki-finansowe/zmiany-strukturalne-grup-podmiotow/zmiany-strukturalne-grup-podmiotow-gospodarki-narodowej-w-rejestrze-regon-2013-r-,1, 12.html 25-05-2018 r.
[2] Ustaw z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny Dz. U. 1964 nr 16, poz. 93 z późn. Zm.
[3]A. Szajkowski, Koncepcja legislacyjna spółki handlowej (w:) Prawo XII w. Księga pamiątkowa 50-lecia Instytutu Nauk Prawnych Polskiej Akademii Nauk (red. W. Czapliński) Warszawa 2006 r. s. 870.
[4]G. Nita-Jagielski, Komentarz do art. 22 KSH red: J.Bieniak Warszawa 2017, wyd. 5/, LEGALIS
[5]A. Szajkowski, M. Tarska, Zarys Prawa, Prawo spółek handlowych, Warszawa 2005 r., s. 175.
[6] Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz.U. 2000 Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.
[7] Komentarz do art. 10 ksh, red. Strzępka 2015, wyd. 7/ LEGALIS
[8]S. Sołtysiński, w:Sołtysiński,Szajkowski,Szumański,Szwaja, Komentarz KSH, t. I, Warszawa 2001, s. 124;
[9]S. Sołtysińskiw:A. Szajkowski(red.), System Prawa Prywatnego, t. 16, Warszawa 2008, s. 802
[10]G. Gorczyński, Kilka uwag o tzw. zbyciu członkostwa w handlowych spółkach osobowych, „Prawo Spółek” 2001/7–8, s. 15
[11]Postanowienie Sądu Okręgowego w Bydgoszczy z 13.5.2009 r. VIII GA 23/09, POSAwG 2010,
Nr 1, poz. 65.
[12] Komentarz do art. 10 KSH Litwińska-Werner 2007, wyd. 3 2014, LEGALIS
[13]Wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie, z dnia 26 października 2006 r., w sprawie VI ACa 394/06, LEGALIS nr 85366a
[14] M. Spyra, Komentarz do art.10 KSH red: J.Bieniak 2017, wyd. 5/, LEGALIS
[15]T. Szczurowski, w:Z. Jara(red.), Kodeks, Warszawa 2014, s. 59
[16]S. Sołtysińskiw:A. Szajkowski(red.), System Prawa Prywatnego, t. 16, 2008, s. 800
[17] Tamże, s. 801.
[18]W. Pyzioł, w:K. Kruczalak(red.), Kodeks Spółek Handlowych, Komentarz, s. 34
[19] Ustaw z dnia 26 lipca 1991 r. o Podatku dochodowym od osób fizycznych, Nr 80, poz. 350 z późn. zm.
[20] Wyrok WSA z Białymstoku z dnia 6 kwietnia 2011 r. I SA/BK 659/10, LEGALIS 329859
[21] Wyrok WSA z Gliwicach z dnia 28 stycznia 2018 r. I SA/Gl 1712/13, LEGALIS 776722
[22] Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o Podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. Nr 21, Poz. 86 z późn. zm.
[23] Ustaw z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. Nr 86,
poz 959, z późn. zm.
[24] Interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Poznaniu, z 30 listopada 2007 r. ILPB2/415-52/07-4/JK
[25]Ustawa z11marca 2004r. opodatku odtowarów iusług Dz. U. z2011r., nr177, poz. 1054, zpóźn. zm.,
